Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «ПРЕДСТАВИТЕЛЬСКИЕ РАСХОДЫ: НЮАНСЫ УЧЕТА». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
В первую очередь необходимо помнить, что существует четко обозначенный перечень трат, которые можно относить к представительским расходам в целях налогообложения прибыли. Он содержится в п. 2 ст. 264 НК РФ. Если в общем, то это расходы «на официальный прием и (или) обслуживание представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества, а также участников, прибывших на заседания совета директоров (правления) или иного руководящего органа налогоплательщика, независимо от места проведения указанных мероприятий».
Какие расходы считаются представительскими для целей налогообложения?
Представительские расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, и им посвящены две нормы – пп. 22 п. 1 и п. 2 ст. 264 НК РФ, в которых раскрывается понятие таких расходов, дается их перечень.
Согласно п. 2 ст. 264 НК РФ к представительским относятся расходы налогоплательщика на официальный прием и (или) обслуживание:
-
представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества;
-
участников, прибывших на заседания совета директоров (правления) или иного руководящего органа налогоплательщика.
В данной норме приведен перечень расходов, относимых к представительским:
-
расходы на проведение официального приема (завтрака, обеда или иного аналогичного мероприятия) для указанных лиц, а также официальных лиц организации-налогоплательщика, участвующих в переговорах;
-
расходы на транспортную доставку этих лиц к месту проведения представительского мероприятия и (или) заседания руководящего органа и обратно;
-
расходы на буфетное обслуживание во время переговоров;
-
оплата услуг переводчиков, не состоящих в штате налогоплательщика, по обеспечению перевода во время проведения представительских мероприятий.
Можно ли учесть в составе представительских расходов затраты на оплату проезда и проживания деловых партнеров?
Пунктом 2 ст. 264 НК РФ установлено, что к представительским относятся расходы на транспортную доставку официальных лиц, участвующих в переговорах, к месту проведения представительского мероприятия и (или) заседания руководящего органа и обратно. На основании данной нормы представительским расходом считается оплата проезда к месту проведения официального мероприятия от места нахождения принимающей организации или гостиницы.
По мнению налоговых органов, оплата проезда участников переговоров из других городов или стран в город, в котором организуется официальное мероприятие, под действие названного пункта не подпадает (см. письма УФНС по г. Москве от 14.07.2006 № 28-11/62271, от 11.11.2004 № 26-12/73173).
Учитывая закрытый характер перечня нормы представительских расходов, контролирующие органы выступают и против признания в их составе затрат, связанных с проживанием прибывших для участия в официальных мероприятиях иногородних гостей – деловых и потенциальных партнеров организации (см. письма Минфина РФ от 01.12.2011 № 03-03-06/1/796, от 16.04.2007 № 03-03-06/1/235, УФНС по г. Москве от 12.04.2007 № 20-12/034115).
В арбитражной практике можно найти примеры, где судьи занимают иную позицию: обеспечение проживания представителей контрагентов – участников переговоров относится к их обслуживанию. Значит, расходы, понесенные в этих целях, являются представительскими (см. постановления ФАС ВСО от 16.05.2013 по делу № А58-1363/2012, ФАС МО от 26.04.2010 № КА-А40/3669-10 по делу № А40-91039/09-127-518).
Интересным представляется мнение ФАС МО, изложенное в Постановлении от 23.05.2011 № КА-А40/4584-11 по делу № А40-99409/10-13-522: расходы на размещение участников официальных мероприятий не могут быть квалифицированы в качестве представительских. Указанный в п. 2 ст. 264 НК РФ перечень учет представительских расходов является закрытым, а спорные затраты в него не включены. Однако они могут быть учтены в целях налогообложения прибыли в качестве других прочих расходов на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Перечень представительских трат
Если же говорить конкретнее, то под расходами на официальный прием понимаются траты непосредственно на его проведение, т. е. на проведение завтрака, обеда или иного аналогичного мероприятия. Получается, что деловое мероприятие может проходить в кафе или в ресторане. Главное – подтвердить, что обед в ресторане носил деловую направленность. Более того, при должном оформлении представительским мероприятием может являться и ужин в ресторане, в том числе с потреблением алкогольных напитков (письмо Минфина РФ от 01.11.2010 № 03-03-06/1/675). Стоимость алкоголя чиновники разрешают также относить к представительским расходам (письмо Минфина РФ от 22.01.2019 № 03-03-06/1/3120).
Что касается расходов на обслуживание приглашенных лиц, которые также относятся к представительским расходам, то под ними подразумеваются не абсолютно все расходы, а только:
- на транспортное обеспечение доставки лиц к месту проведения представительского мероприятия и обратно;
- буфетное обслуживание во время переговоров;
- оплата услуг переводчиков, не состоящих в штате налогоплательщика.
Документы, необходимые для оформления представительских расходов
В законах РФ нет четкого списка документов, необходимых для оформления представительских расходов. Однако для подтверждения произведенных затрат необходимо иметь документы, подтверждающие не только факт оплаты, но и деловой характер проводимого мероприятия. Иными словами, на основании документов должно быть понятно, что встреча имела официальный характер с целью проведения переговоров в отношении деятельности компании.
Примерный перечень документов, подтверждающих представительские расходы, можно увидеть в письмах чиновников. К примеру, в Письме Минфина РФ от 22.03.2010 г. № 03-03-06/4/26 указано, что в качестве таких документов могут быть:
- приказ директора об организации мероприятия и осуществлении необходимых расходов;
- смета или расчет суммы представительских расходов;
- первичная документация при приобретении товаров или оплате услуг для проведения мероприятия;
- отчет о представительских расходах по проведенному мероприятию. В нем фиксируется цель мероприятия, результаты его проведения, размер понесенных представительских расходов.
Какие расходы относятся к представительским
Итак, к представительским расходам разрешено отнести затраты, связанные с:
- Официальным приемом (например, завтрак, обед, ужин) представителей организаций-партнеров при участии представителей организации. Отметим, что гостей можно повести в ресторан (кафе) или закупить продукты и приготовить угощение самостоятельно.
- Транспортным обеспечением мероприятия — доставка представителей контрагентов и представителей встречающей стороны к месту проведения мероприятия и обратно. Если партнеры компании приезжают из другого города, в составе представительских расходов можно учесть их доставку до места проведения встречи из гостиницы.
- Буфетным и кейтеринговым обслуживанием деловых партнеров и представителей самой компании во время переговоров.
- Услугами сторонних (нештатных) переводчиков. В данный подвид представительских расходов включается перевод иностранной речи участников мероприятия, а также перевод печатных текстов.
Спорные ситуации по представительским расходам
Формулировки НК РФ в отношении представительских расходов весьма неконкретны. В связи с этим возникает немало спорных ситуаций. Рассмотрим некоторые из них.
Деловые обеды или ужины обычно проводят в кафе или ресторанах. В меню этих заведений, как правило, есть спиртное. Налоговики в принципе не возражают против включения затрат на спиртные напитки в представительские расходы.
В частности, в письме Минфина от 25.03.2010 № 03-03-06/1/176 указано, что в состав расходов на проведение деловой встречи можно включить и спиртное. В более раннем разъяснении Минфина от 09.06.2004 № 03-02-05/1/49 отмечалось, что расходы на спиртные напитки можно включать в представительские расходы, если они не выходят за рамки обычаев делового оборота. Речь идет о сложившихся в предпринимательском сообществе правилах поведения (ст. 5 ГК РФ).
Деловым партнерам часто дарят различные сувениры. Здесь ситуация более сложная. В упомянутом выше письме № 03-03-06/1/176 указано, что подарки нельзя включать в представительские расходы, так как они не упомянуты в п. 2 ст. 264 НК РФ.
Но бизнесмен может попробовать включить в представительские расходы сувениры с символикой компании. Однако в этом случае вероятны споры с налоговиками. Судебная практика в пользу налогоплательщиков по этому поводу имеется (например, постановление ФАС МО от 31.01.2011 № КА-А40/17593-10).
Нередко участники переговоров приезжают на них из других городов или стран. Иногда принимающая сторона берет на себя все расходы: билеты, размещение в гостинице, в случае необходимости – оформление виз.
Все подобные расходы, по мнению налоговиков, нельзя отнести к представительским. Также нельзя учесть для налога на прибыль и организацию развлекательной программы для гостей. Аргументы чиновников здесь те же, что и для сувениров – указанные расходы не перечислены в п. 2 ст. 264 НК РФ (письма Минфина от 16.04.2007 № 03-03-06/1/235 и от 01.12.2011 № 03-03-06/1/235).
Правда, бизнесмен может попробовать учесть затраты на билеты и гостиницу в составе «обычных» прочих расходов, не относящихся к представительским. Ведь организация проживания иногородних деловых партнеров необходима для переговоров, а значит – ее можно считать экономически обоснованной (постановление ФАС МО от 23.05.2011 № КА-А40/4584-11).
Представительские расходы относятся к проведению деловых встреч, переговоров и заседаний руководящих органов компании. В НК РФ установлен их перечень для расчета налога на прибыль и норма – 4% от фонда оплаты труда. При использовании специальных налоговых режимов представительские расходы списать нельзя.
Некоторые формулировки НК РФ в этой области допускают неоднозначное толкование, поэтому по поводу представительских расходов у бизнесменов часто возникают споры с налоговиками.
НДС по представительским расходам можно взять к вычету только в той части, которая была принята для расчета налога на прибыль.
В бухгалтерском учете списание представительских расходов не ограничено. Поэтому у компаний, которые применяют ПБУ 18/02, могут возникать разницы между бухгалтерским и налоговым учетом.
Спорные ситуации по представительским расходам
Формулировки НК РФ в отношении представительских расходов весьма неконкретны. В связи с этим возникает немало спорных ситуаций. Рассмотрим некоторые из них.
Деловые обеды или ужины обычно проводят в кафе или ресторанах. В меню этих заведений, как правило, есть спиртное. Налоговики в принципе не возражают против включения затрат на спиртные напитки в представительские расходы.
В частности, в письме Минфина от 25.03.2010 № 03-03-06/1/176 указано, что в состав расходов на проведение деловой встречи можно включить и спиртное. В более раннем разъяснении Минфина от 09.06.2004 № 03-02-05/1/49 отмечалось, что расходы на спиртные напитки можно включать в представительские расходы, если они не выходят за рамки обычаев делового оборота. Речь идет о сложившихся в предпринимательском сообществе правилах поведения (ст. 5 ГК РФ).
Деловым партнерам часто дарят различные сувениры. Здесь ситуация более сложная. В упомянутом выше письме № 03-03-06/1/176 указано, что подарки нельзя включать в представительские расходы, так как они не упомянуты в п. 2 ст. 264 НК РФ.
Представительские расходы и налог на прибыль
Представительские расходы — как эти расходы участвуют в расчете налога на прибыль? Главная особенность ПР в том, что они могут быть использованы фирмой, работающей на ОСН, для уменьшения налогооблагаемой базы. Но не полностью: в п. 2 ст. 264 НК РФ установлен лимит их применения в отмеченных целях, составляющий 4% от затрат на оплату труда в соответствующем налоговом периоде.
Как добиться максимально эффективного использования представительских расходов в целях оптимизации налоговой нагрузки на предприятие, читайте в этой статье.
Перечень затрат на оплату труда определен в ст. 255 НК РФ. Он является закрытым, равно как и перечень собственно представительских расходов, который приведен в НК РФ.
Документальное подтверждение представительских расходов
Все принятые к учету представительские затраты должны быть подтверждены корректно заполненными первичными документами. План проведения мероприятия необходимо зафиксировать приказом руководителя и составить смету расходов мероприятия, а по окончании встречи отразить все расходы в отчете об осуществлении представительских затрат. Данная позиция Минфина закреплена в письме от 13.11.2007 № 03-03-06/1/807.
Однако в письме от 10.04.2014 № 03-03-Р3/16288 Минфин немного смягчил свои требования, указав в числе необходимых документов лишь отчет и сопутствующую первичку.
Тем не менее существенная часть коммерсантов предпочитает оформить полный пакет бумаг, ориентируясь на более ранний список, рекомендованный Минфином.
Одним из подтверждающих документов в данном случае является авансовый отчет и приложения к нему. Хотите увидеть полный список таких приложений? Получите бесплатный доступ к К+ и переходите в Готовое решение.
О том, как документально подтвердить представительские расходы, подробно рассказано в статье «Документальное подтверждение представительских расходов».
Образец сметы см. в материале «Смета на представительские расходы — образец».
Если же фирма постоянно проводит представительские мероприятия, то порядок их проведения можно закрепить в соответствующем положении.
Образец такого положения ищите в публикации «Составляем положение о представительских расходах — образец».
Представительские расходы — какие это расходы, по мнению судей?
Известны прецеденты, когда представительскими были признаны расходы, совершенные на основании договора на оказание консультационных услуг, заключенного между фирмой и ее партнером (постановление ФАС Северо-Западного округа от 27.01.2006 № А42-8823/04-28).
Есть у фирм шансы и на признание представительскими тех расходов, что понесены в рамках организации презентаций для представителей СМИ. Так, ФАС Центрального округа в постановлении от 12.01.2006 № А62-817/2005 установил, что компания, организующая деловой семинар, правомерно отнесла к ПР расходы на транспортные услуги для журналистов различных СМИ, которые были приглашены на данный семинар, в то время как ФНС отказалась квалифицировать данные затраты как представительские. Однако в данном случае имело значение то, с какой целью приглашались представители СМИ — для установления делового сотрудничества с печатными изданиями и телекомпаниями, в рамках которого предполагалось размещать на соответствующих медийных площадках рекламу и статьи.
Позиция ФНС и судов несхожа также в отношении признания ПР оплаты проживания приглашенных на официальное мероприятие лиц в гостинице. Налоговики не считают эти расходы представительскими по причине того, что они не включены в перечень затрат, определенный п. 2 ст. 264 НК РФ (письмо Минфина России от 16.04.2007 № 03-03-06/1/235). Но судебный прецедент, по которому ФАС Западно-Сибирского округа вынес постановление от 01.03.2007 № Ф04-9370/2006(30552-А81-27), свидетельствует о том, что арбитраж может иметь иное мнение по данному вопросу. Тогда суд посчитал, что оплата проживания в гостинице приглашенных лиц все же является ПР, поскольку понятие «обслуживание», зафиксированное в п. 2 ст. 264 НК РФ, можно толковать шире, чем в контексте разновидностей ПР, перечисленных в НК РФ, включая в него и оплату мест в гостинице для гостей официального мероприятия.
В 1 квартале 2021 года компания провела переговоры с деловыми партнерами и потратила на них 100 тыс. руб. без учета НДС. ФОТ организации за 1 квартал составил 1,5 млн руб. Поэтому в 1 квартале компания смогла списать на расходы для налога на прибыль только часть затрат на переговоры в сумме:
З = 1,5 млн руб. х 4% = 60 тыс. руб.
Во втором квартале представительских расходов у организации не было. ФОТ компании за полугодие составил 3,5 млн руб. Норматив 4% от этой суммы превысил расходы на переговоры в 1 квартале:
Н = 3,5 млн руб. х 4% = 140 тыс. руб.
Поэтому по итогам полугодия компания смогла списать на расходы по налогу на прибыль все 100 тыс. руб., затраченные на переговоры в 1 квартале.
Понятие представительских расходов
Представительские расходы, то есть расходы на официальный прием и обслуживание представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления сотрудничества, можно отнести к прочим расходам (пп. 22 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Перечень представительских расходов установлен абз. 1 п. 2 ст. 264 НК РФ, является закрытым и расширению не подлежит (Письмо ФНС России от 18.04.2007 N 04-1-02/306@). В него входят:
- расходы на проведение официального приема (завтрака, обеда или иного аналогичного мероприятия) для указанных лиц, а также официальных лиц организации-налогоплательщика, участвующих в переговорах;
- транспортное обеспечение доставки этих лиц к месту проведения представительского мероприятия и (или) заседания руководящего органа и обратно;
- буфетное обслуживание во время переговоров;
- оплата услуг переводчиков, не состоящих в штате налогоплательщика, по обеспечению перевода во время проведения представительских мероприятий.
В бухгалтерском учете (в отличие от налогового) представительские расходы принимаются к учету в полном объеме и отражаются в составе расходов по обычным видам деятельности в соответствии с ПБУ 10/99 «Расходы организации» (далее — ПБУ 10/99).
В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов, бухгалтер организации отражает их по дебету счета 26 «Общехозяйственные расходы» с последующим списанием их на счет 20 «Основное производство» или отнесением сразу на счет 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж» (в зависимости от того, какой способ списания управленческих расходов закреплен в учетной политике организации). Если организация занимается торговой деятельностью, то данные затраты собираются на счете 44 «Расходы на продажу».
Признаются расходы по обычным видам деятельности в силу п. 18 ПБУ 10/99 в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления. При этом должны выполняться условия, перечисленные в п. 16 ПБУ 10/99:
- расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;
- сумма расхода может быть определена;
- имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации (когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении его передачи).
Если в отношении любых расходов хотя бы одно из названных условий не выполняется, то в бухгалтерском учете организации признается дебиторская задолженность. Датой признания представительских расходов могут являться дата утверждения руководителем организации авансового отчета, дата подписания акта приема оказанных услуг, дата утверждения отчета о проведении мероприятия.
Рассмотрим на конкретном примере, каким образом в бухгалтерском учете отражаются представительские расходы.
Нормы по представительским расходам
Для представительских расходов установлен норматив – они не должны превышать 4% от фонда оплаты труда (ФОТ). К ФОТ в данном случае относятся выплаты в пользу работников, которые учитываются для налога на прибыль: оклад, надбавки, премии и т.п. (ст. 255 НК ПФ) Если выплата не влияет на расчет налога на прибыль (например – материальная помощь), то ее нельзя учитывать и при нормировании представительских расходов.
Расчет как самих представительских расходов, так и затрат на оплату труда нужно проводить нарастающим итогом с начала года (п. 7 ст. 274 НК РФ).
Поэтому если у бизнесмена были существенные представительские расходы в начале года, то ему может не хватить лимита для того, чтобы учесть их все в 1 квартале. Затем, по итогам 6, 9 месяцев и года размер ФОТ увеличится и можно будет списать больше представительских расходов.
Но если не хватит лимита за год в целом, то остаток представительских расходов нельзя будет переносить на следующие налоговые периоды (п. 42 ст. 270 НК РФ).
Программа мероприятия
Многие фирмы предпочитают дополнять рассмотренный нами комплект документов также программой официального мероприятия.
Данный источник может включать:
- наименование (например, «Программа делового завтрака»);
- формулировки, отражающие цель проведения официального мероприятия;
- дату или период, место проведения мероприятия;
- перечни участников мероприятий с тем или иным статусом;
- перечни партнерских организаций или физлиц, к которым хозяйствующий субъект планирует обратиться в целях получения услуг по переводу, транспортных и иных услуг.
- Ф. И. О., должности, подписи лиц, ответственных за проведение мероприятия.
Представительские расходы относятся к проведению деловых встреч, переговоров и заседаний руководящих органов компании. В НК РФ установлен их перечень для расчета налога на прибыль и норма – 4% от фонда оплаты труда. При использовании специальных налоговых режимов представительские расходы списать нельзя.
Некоторые формулировки НК РФ в этой области допускают неоднозначное толкование, поэтому по поводу представительских расходов у бизнесменов часто возникают споры с налоговиками.
НДС по представительским расходам можно взять к вычету только в той части, которая была принята для расчета налога на прибыль.
В бухгалтерском учете списание представительских расходов не ограничено. Поэтому у компаний, которые применяют ПБУ 18/02, могут возникать разницы между бухгалтерским и налоговым учетом.